104 年會計師審計學試題與答案

正解：判斷查核報告日期的依據，是會計師取得足夠及適切查核證據、得據以表達意見之日。本案乙會計師於104年7月1日完成查核證據之蒐集，並據以估出三醫院喪失之進貨折讓利益，報告日期即定於該日，故選 B。

A：104年6月30日是S市政府衛生局函覆權利金權益未受損害之日。該函覆只是證據蒐集過程中的一項回覆，其後證據蒐集仍在進行，尚未達到足以形成意見的程度。

C：104年7月10日是乙會計師在專案查核報告上簽名之日。它與正解的相似處在於都發生在查核程序完成之後，差別在於判準看的是形成意見所需證據何時齊備，而不是文件何時用印。

D：104年7月11日是報告交付健保署之日，屬報告出具後的行政程序。交付日與報告日的分野在於，報告日界定會計師期後事項查核責任的截止時點，交付日不改變該責任範圍。

本題考點：查核報告日期的判準——以足夠及適切查核證據取得完畢、得據以表達意見之日為報告日；財務報表期末日、報告簽名日與交付日皆非當然的報告日；報告日同時界定期後事項查核責任的截止時點。

正解：本案關鍵在於藥商的減價發生在哪一個時點、依據哪一種條件。題幹已指明各醫院採購數量不一，採購數量大者可自藥商取得之數量折扣就較大——這種依交易條件在開價階段即決定的減讓，屬商業折扣（trade discount），會計上直接以淨額認列而不列示於發票總額，故選 C。

A：現金折扣（cash discount）是買方在約定期間內提前付款才取得的優惠，屬付款條件而非定價條件。它與商業折扣的相似處在於兩者都使實付金額低於原開價，差別在觸發條件——一個看付款時點，一個看採購數量與交易條件。

B：進貨讓價（purchase allowance）是貨物交付之後，因瑕疵、規格不符等原因由賣方事後減價，貨物並未退回。本案的減讓在議價當時即已存在，屬事前定價而非事後補救。

D：進貨退回（purchase return）是把已購貨物退還供應商並沖銷該筆進貨。本案藥商之出貨作業逕送集團旗下各醫院、藥品並未退回，與退回的事實要件不合。

本題考點：進貨減項的四分判準——依採購量或交易條件於開價時即決定者為商業折扣（trade discount），不列入發票總額；提前付款取得者為現金折扣（cash discount）；貨已交付而事後減價者為進貨讓價（purchase allowance）；貨物退還並沖銷者為進貨退回（purchase return）；醫院要求藥商按折扣前之原價開立發票、另憑折讓單以淨額結算，正是把商業折扣移出帳面的手法。

正解：本題問的是「較無關」，須先分辨「能不能作出判斷」與「敢不敢照判斷去做」是兩件事。辨識交易究屬折扣、讓價或退回，是對交易實質的分類能力；獨立性（會計師職業道德規範公報第10號）處理的是執業立場是否超然，與分類能力較無直接關聯，故選 A。

B：專業技能（會計師職業道德規範公報第4號）正是分類能力的直接來源——認得出數量折扣與提前付款優惠在觸發條件上的差異，靠的是專業知識與經驗的累積。

C：財務報表查核之規劃（審計準則公報第47號）要求辨認重大不實表達風險並據以設計查核程序。要規劃出查得到帳外折讓的程序，前提就是先能正確界定該交易的性質。

D：分析性程序（審計準則公報第50號）以比較與趨勢辨認異常，本案健保署提供的「三醫院之藥品進價高於其他醫院」即屬此類訊號。訊號要被解讀成折扣未入帳的問題，同樣依賴交易分類的判斷。

本題考點：職業道德與專業職能的分工——獨立性規範立場，專業技能規範能力，兩者不可互相替代；查核規劃與分析性程序是把專業判斷落實為查核程序的工具，因此都與交易實質的辨識有關；作答時先對準題目問的是「能力」還是「立場」。

正解：承接查核委任時能承諾什麼，取決於查核意見的形成機制——意見必須在取得足夠及適切證據、完成查核程序之後才產生。丙會計師可以承接三家醫院103年度財務報表之查核，但不得在承接階段就承諾一定出具無保留意見，故選 A。

B：會計師執業雖有選案的自由，仍受職業道德規範與品質管理要求拘束。把承接決策寫成純粹的商業風險偏好，漏掉了專業規範對承接條件所設的限制。

C：104年1月初才承接103年度財報查核，時程是否可行須就可取得的證據、人力配置與期後程序個案評估。未參與期中查核並不等於外勤一定來不及完成，兩者差在「須評估可行性」與「必然不可行」是不同強度的結論。

D：103年度的查帳公費比102年度高出50%且採預付，確實是應納入評估的訊號，須考量是否形成自身利益之威脅而損及獨立性。但這指向的是加強評估與因應，不是自動排除承接。

本題考點：查核委任的承接判準——查核意見須以證據為基礎，故承接階段不得預先承諾任何意見類型；時程緊迫、公費異常、風險偏高等事項應個別評估其對獨立性與專業能力的影響，評估結果才決定可否承接。

正解：是否承接是一項風險決策，判準落在受查者本身而非同業關係或情誼。甲會計師應否承接三家醫院103年度財務報表查核，取決於對管理階層能力及操守的評估，以及自己所能容忍的業務風險，故選 D。

A：會計師職業道德規範第一號公報第三條要求同業間敦睦關係、不得為不正當之競爭，規範的是取得業務的手段。健保署於103年12月初另聘乙會計師執行的是專案查核，與103年度財報查核並非同一委任，兩者差在此條處理的是競爭方式，而非把他人受聘轉換成一項承接禁止。

B：三家醫院的控制風險確實偏高——採購由集團營運中心統籌、關係人健明公司介入進貨、家族成員兼任財務長。但控制風險高的常規反應是提高風險評估水準並擴大證實程序，只有在風險高到無法以查核程序因應時，才導向拒絕承接。

C：長期查核累積的了解是查核效率上的資產，卻不是承接理由；以道義相挺為由承接，反而會在受查者陷入爭議時削弱超然立場。它與 D 的差別在於判斷的落點：D 落在管理階層操守與業務風險，C 落在既有情誼。

本題考點：承接與續任決策——核心在管理階層的誠信與操守、業務風險是否可承受、以及該風險能否以查核程序因應；同業競爭規範、單一的控制風險評估或既有合作關係，均不足以單獨作成該決策。

正解：題幹以兩欄對照乙會計師與丙會計師的查核標的，兩欄皆正確才成立。乙會計師受健保署委聘執行專案查核，標的限於財務報表內之特定項目，即三醫院所喪失之進貨折讓利益；丙會計師執行整體財務報表查核，標的是103年度財務報表之編製是否遵循一般公認會計原則，故選 A。

B：兩欄對調——把整體財務報表之允當表達配給乙、把特定項目配給丙。標的由委任內容決定，健保署委聘的目的在查明折讓利益，範圍不會擴及整體財報意見。

C：兩欄同列103年度簡明財務報表。簡明財務報表是自完整財務報表衍生的彙總資訊，兩份委任的標的都不是它，且此配對抹去了專案查核與整體查核在範圍上的差異。

D：把乙的標的寫成103年度財報之查核是否遵循一般公認審計準則，把丙的標的寫成編製是否遵循合約約定。前者混淆了受查標的與執行查核所依循的準則——一般公認審計準則規範會計師如何查核，本身不是被查核的對象；後者則把財務報導架構替換成合約，與丙就103年度財務報表出具無保留意見所依據的架構不符。

本題考點：查核標的的界定——標的由委任內容決定，專案查核鎖定財務報表內之特定項目或特定流程，整體財務報表查核則對財務報導架構下的編製與允當表達形成意見；一般公認審計準則是執行查核所遵循的規範，不會成為被查核的標的。

正解：判準是該資訊對查核意見的攸關性。乙會計師專案查核所處理的事項——三家醫院自99年起未記錄已取得之進貨折扣、估計喪失之折讓利益為$8.70億——直接關係到103年度財務報表的進貨成本與相關科目金額；只要其內容可能影響丙會計師應表達之意見，即須納入考量，故選 D。

A：以工作性質不同、或以104年5月30日出具在乙會計師報告之前為由完全免除考量，是把判準放在形式上的先後順序。健保署自103年12月初即已聘請會計師進行專案查核，該事項及其可能結果在丙出具報告前已經存在，尚未取得他人報告不等於無須評估其影響。

B：受聘進行專案查核一事是否須在查核報告中主動強調，取決於它對財務報表及意見的影響程度，並非只要屬重大特殊事項就一律強調。它與 D 的差別在層次：D 講的是納入考量的義務，B 已直接跳到特定的報告方式。

C：醫院提出經查核財務報表的時點屬行政程序，三家醫院於7月15日同日將財務報表及查核報告交予衛生福利部備查，此一時點不改變資訊本身對查核意見的攸關性。

本題考點：其他查核結果的考量義務——判準是該資訊是否可能影響應表達之意見，而非工作名稱、委任人身分或報告日期的先後；確認有影響之後，再依其性質決定是修正意見、加註強調事項段或於報告中另作揭露。

正解：題幹已設定⑴至⑻八項文件或資訊均係乙會計師「合法取得」，剩下要判斷的只有它們能否作為查核證據。查核證據的適格性看攸關性與可靠性，不以載體形式或來源類型預先設限，八項全得為查核證據，故選 A。

B：⑺黃小明醫師之LINE紀錄（自其手機中取得）屬電子形式的往來紀錄。電子通訊的可靠性須個別評估，但可靠性高低影響的是證據力的強弱，不是能否進場作為證據，因此不能排除⑺。

C：⑷貨運公司受託配送藥品之紀錄由集團以外的第三方作成，正可佐證藥商之出貨逕送各醫院、而非實際經健明轉運的事實流程，攸關性明確。連同⑺一併排除，等於把外部作成的紀錄與電子形式的紀錄兩類都誤判為不適格。

D：⑻S市衛生局之證述，表示其權益未受損，屬第三方陳述；陳述能否單獨支持結論，與陳述能否作為證據是兩個層次的問題，本題問的是後者。此外⑴健明於往來銀行之基本資料與交易明細、⑵健明進銷項之統計、⑶健明之營業稅、⑸健明銷貨毛利分析表、⑹健明向銀行借款之契約書，都可用以還原這家資本額僅$500萬的公司實際承擔了多少進貨與資金流量。

本題考點：查核證據的適格性與證據力——合法取得且與待證事項攸關者即得為查核證據，來源可涵蓋內部紀錄、外部文件、電子通訊與第三方陳述；來源與形式決定的是可靠性即證據力的高低，而非能否作為證據；證據力不足時的處置是追加查核程序，不是排除該項證據。

正解：本題問的是出具查核報告時應採取的態度，判斷起點在於受查對象各自具有獨立的法律人格。大明醫院為社團法人、彰明醫院為財團法人、S市市立醫院為公立醫院，依企業個體原則須分別辨認各自的內外部利害關係人——包括員工、政府及健保局——以及各自的法律權責與資訊揭露責任，故選 D。

A：影響是否「限在集團內部」不是減輕責任的判準。三家醫院各為獨立個體，集團內部的利益移轉對其中任一個體而言就是對外流失；何況健保署係依折扣前之原價支付藥價，影響已及於公共資源。

B：未遭檢舉只反映外部人是否知情或是否具備檢舉管道，不能反推影響輕微。社團法人的社員、財團法人的捐助人本就不參與日常營運，這種資訊落差正是查核與揭露制度存在的理由。

C：家族企業或閉鎖型組織是所有權結構的描述，不改變法人對外的責任範圍。且本案三家醫院分屬社團法人、財團法人與公立醫院，其中並無一家是閉鎖型公司，「純屬家族內部利益分配」與受查個體的法律型態不符。

本題考點：企業個體原則在集團與關係人事件中的運用——先把集團拆回各個受查個體，逐一辨認其利害關係人、法律權責與資訊揭露責任；組織型態、有無遭人檢舉、影響是否向外擴散，都不是調整查核責任輕重的依據。

正解：題幹以對照表列出各主張人士對「委任之性質」與「是否應具獨立性」兩項的看法，兩欄皆正確才算適當。乙會計師受健保署委聘，就三家醫院是否有舞弊、如何舞弊出具查核報告，屬簽證業務；凡執行簽證業務，會計師應獨立於受查者，故選 C 所主張的「須獨立於大明醫療集團之外」最為適當。

A：小美將委任性質寫成財務報表查核之服務，與本案僅就特定事項出具報告的範圍不合。其「凡執行業務均應獨立」的結論方向雖無誤，但性質欄的認定錯誤，兩欄無法同時成立。

B：小花以委託人健保署為行政機關、本應中立，推出會計師無獨不獨立的問題。獨立性是會計師自身對受查者所應維持的立場，不會因委託人的身分而移轉或免除；且協議程序雖不表示意見，執行者仍受職業道德規範拘束。

D：小花把委任範圍縮為僅就藥品存貨及相關交易流程執行協議程序。協議程序只報告執行結果與所發現之事實、不表示意見，與本案出具查核報告的性質不同；獨立性欄又將健保署與大明醫療集團並列為應獨立之對象，混淆了委託人與受查者。

本題考點：先定性、再定獨立性——依委任內容判別屬簽證業務（表示意見）或協議程序（僅報告所發現之事實）；屬簽證業務者，會計師應獨立於受查者，委託人的身分或其行政中立不能取代此項要求；選項採多欄對照時，須各欄皆正確才算適當。

正解：題幹問首次接受委任時向前任會計師的「通常查詢事項」，判準在於資訊是否用以評估承接風險。A、B、C 分別關於管理階層品德、雙方對會計原則、查核程序及重要事項的歧見，以及更換會計師原因，均攸關是否接受委任；D 的借閱工作底稿條件屬承接後查核執行的協調，故 D 為正解。

A、B、C：均是承接前為評估管理階層誠信、爭議風險及更換原因而應向前任會計師查詢的資訊。

本題考點：首次受任查詢範圍——先辨識資訊是否影響接受委任的風險判斷；工作底稿借閱屬後續查核執行協調，不列為標準承接前查詢事項。

正解：題幹關鍵是「發現舞弊或可能舞弊」的溝通時點；查核人員應儘速與適當層級的管理階層溝通，A 正確。

B：對管理階層或治理單位的誠實與正直存疑時，應考量適當措施，不能以尋求公司法務主管協助作為決定措施的當然作法。它看起來對，是因為法務似與法令問題相關，卻可能不具獨立性。

C：基層員工盜用小額公款仍須依情況與適當管理階層溝通，不能僅因金額小就只記錄工作底稿。

D：內部控制中扮演重要角色的員工涉及舞弊時，除管理階層外，尚須向治理單位溝通，不能僅與管理階層溝通。

本題考點：舞弊溝通——一有發現或可能舞弊的資訊即儘速溝通；溝通對象依涉案人員職務層級與重大性決定，涉及管理階層或重要員工時應向治理單位報告。

正解：查核甲公司財務報表，應以交易對甲公司財務報導的影響判斷查核範圍。乙公司購買股票資金來源是買方自身財務事項，非甲公司財報查核的必要事項，B 為正解。

A：乙公司是否為關係人影響關係人交易揭露與交易實質，必須考量。

C：股票是否已於 X1 年度過戶給乙公司，影響出售是否完成及認列處分得款 10 億元、獲利 2 億元的適當性，必須考量。

D：10 億元定期存款的使用是否受限，影響資產分類與揭露，必須考量。它看起來對，是因為資金在新加坡銀行存放易讓人只注意存在性，忽略使用限制。

本題考點：交易查核範圍——檢查關係人、交易完成與資產使用限制等是否影響受查者財務報表；交易對手自身資金來源通常不是受查者財報的必要查核事項。

正解：題幹關鍵是「管理階層牽涉舞弊」；即使屬非重大財務性舞弊，查核人員仍應向受查者治理單位報告，A 正確。

B：是否對外向金管會證期局報告須視法定條件，不能因發現非重大舞弊即逕行通報。

C：向涉案人員低一階的管理階層報告，不足以處理管理階層涉案所產生的治理風險。

D：重大性不免除管理階層舞弊的溝通責任。它看起來對，是因為金額不重大容易被誤當成無須處理。

本題考點：管理階層舞弊——涉案者為管理階層時，不論金額重大與否均向治理單位溝通；對外通報須另依法律與準則條件判斷。

正解：依審計準則公報第 21 號「首次受託－期初餘額之查核」，關鍵是「期初餘額」而非重編前期財務報表。前期財務報表的重大誤述本身不是期初餘額查核範圍，C 為正解。

A：前期結轉本期的金額直接構成期初餘額，應查核。

B：前期採用的會計原則影響期初餘額是否適當及是否一致採用，應查核。

D：前期期末已存在的或有事項及承諾可能影響期初財務報表認列或揭露，應查核。

本題考點：期初餘額查核——驗證前期結轉金額、會計原則一致性及期初既存或有事項與承諾；不得把查核目標擴張為重新判定整份前期財務報表是否有重大誤述。

正解：由進貨簿選樣「追查」至應付帳款明細帳貸方，方向由原始紀錄至帳簿，測試已記錄進貨有無完整過入應付帳款，B 正確。

A：此程序只測試所抽樣已入帳進貨的過帳，不能證明所有進貨交易均屬實在。

C：隨機樣本提供抽樣證據，不能直接斷言所有進貨均已適當過入。

D：由應付帳款明細帳貸方追回進貨日記簿才是此敘述所需的逆查方向，與題示程序相反。它看起來對，是因為同樣涉及兩本帳簿，卻顛倒了證據流向。

本題考點：查核方向與聲明——由原始紀錄順查至帳簿，驗證完整性並防漏記；由帳簿逆查憑證，驗證存在性，兩者不可顛倒。

正解：題幹問「可能不屬於」範圍受限；主查會計師運用當地會計師查核國外子公司，是正常運用其他會計師工作的安排，B 為正解。

A：部分帳簿憑證遺失會使必要證據無法取得，構成範圍受限。

C：受查者不提供資料使程序無法進行，構成範圍受限。

D：電子化交易未保留足夠交易軌跡，使查核證據不足，構成範圍受限。

本題考點：範圍受限——判斷必要查核程序或充分適切證據是否受阻；適法運用其他會計師工作屬分工，不當然表示查核範圍受限。

正解：題幹問錯誤敘述，關鍵在會計師採用專家報告後仍須對查核意見負全部責任。B 稱無保留意見時應提及專家以共同分攤責任，違反此原則，故 B 為正解。

A：專家資訊與財務報表相關項目不一致時，依情況可能導致保留意見，正確。

C：專家報告未能構成充分適切證據時，依情況可能出具保留意見，正確。

D：出具無保留意見以外報告時，適當說明理由，必要時經專家同意提及其身分、參與程度及報告內容，正確。

本題考點：專家工作與查核責任——評估專家報告能否作為充分適切證據；會計師不得藉提及專家分散意見責任，非無保留意見時的提及須有適當理由及必要同意。

正解：審計機關的超然評估角色；內部控制的設計與建立是行政部門職責，審計機關代為設計範例會損及獨立性，B 不適當。

A：提供國外公部門內部控制最佳實務是資訊與建議角色，不取代行政部門設計責任，適當。

C：辦理專案查核以評估行政部門推動內部控制情形，屬審計機關的評估角色，適當。

D：評估內部控制實施有效程度，作為決定審核詳簡範圍的依據，屬風險導向審計安排，適當。

本題考點：公部門內部控制角色——行政部門負責設計與建置；審計機關維持獨立，得提供最佳實務、查核及評估有效性，但不得代行設計責任。

正解：題幹問銷貨交易「真實發生」，應由已入帳的銷貨分錄追查至外部或原始憑證，確認交易確有訂購、出貨及真實買方。A：由銷貨日記簿分錄核對顧客訂單、銷貨單及銷貨發票，可驗證已記錄銷貨的支持文件。B：由銷貨日記簿分錄核對出貨單，可直接驗證商品是否實際出貨。E：若帳列買方為十大客戶，檢視其是否為本年新增，有助辨識異常或虛構的大額客戶交易，故可測試真實發生。

C：重新計算發票金額主要測試計價與計算正確性，不足以證明交易確實發生。

D：由出貨單追查至銷貨日記簿，是由原始文件到帳簿，主要測試完整性而非已入帳銷貨的真實發生。它看起來對，是因為同樣比對出貨單與日記簿，但抽樣方向不同，查核聲明也不同。

本題考點：真實發生——由銷貨日記簿回查訂單、發票及出貨單；完整性——由出貨單追查至日記簿；計價——以重新計算發票金額驗證數字正確性。

正解：題幹為政府審計，應依審計機關的審定、剔除追繳、調查及再審查權限判斷。A：公營事業的盈虧以審計機關審定數為準，不以受聘會計師事務所查核結果為準。B：對違背預算的支出，審計機關得剔除追繳。D：審計機關得調查各機關現金管理、運用，認為不當時得隨時提出意見。E：審查完竣案件決定後，法定期間內發現錯誤得再審查；發現詐偽證據者的再審查期間較長。

C：審計機關雖得諮詢專門技術人員或委託鑑定，但鑑定結果僅供審計判斷參考，最終審計決定仍由審計機關作成，非由技術人員決定。它看起來對，是因為專門技術人員對鑑定事項具專業性，但其專業意見不移轉審計機關的法定決定權。

本題考點：政府審計權限——審定、剔除追繳、調查及再審查均由審計機關依法行使；鑑定證據力——專家意見可協助判斷，但不取代法定機關的最終決定。

正解：顯著風險的判斷不考慮控制降低風險的效果，且只採證實程序時必須有細項測試。A：判斷固有風險是否屬顯著風險，不能考慮相關控制的降低效果，故 A 錯誤。D：顯著風險若僅以證實程序因應，至少應包含細項測試，不能只作證實分析性程序，故 D 錯誤。E：欲信賴控制時，查核證據須涵蓋本年度；即使控制未變，也不得只採上年度控制測試證據，故 E 錯誤。

B：系統自動處理的例行且非複雜交易，通常較少涉及重大估計不確定性或非常規交易，較不易產生顯著風險，故 B 正確。

C：管理階層踰越控制的風險存於所有受查者，準則推定其為導因於舞弊之重大不實表達的顯著風險，故 C 正確。

本題考點：顯著風險判斷——以固有風險因素評估，不把控制效果納入；顯著風險的證實程序——未測試控制時至少應有細項測試；控制信賴——測試證據必須涵蓋本期。

正解：題幹的停班停課流程將氣象資料輸入、推估與決定行動連結，關鍵在於區分內部控制組成要素與受控制的營運活動。B：是否停班停課的決定屬市政府營運活動，也是內部控制所要協助達成目標與控制的對象，故 B 正確。C：以氣象預報數據作為判斷依據，涉及取得並使用攸關資訊，屬資訊及溝通要素，故 C 正確。D：依預報推估稍後風雨狀況所形成的資料也是資訊，與資訊及溝通要素有關，故 D 正確。

A：決定停班停課是營運決策，不是內部控制制度本身不可或缺的組成部分；內部控制是用以支持決策與達成目標的程序，故 A 錯誤。

E：利用氣象資料決定是否停班停課，是資訊使用及決策流程，不是在評估中央氣象局預報精準度；監督作業是評估內部控制持續運作，故 E 錯誤。它看起來對，是因為「監督」容易被誤解為監看任何外部資訊品質。

本題考點：資訊及溝通——辨認、取得及使用攸關資訊；控制對象——營運決策是內部控制所支持的活動；監督作業——評估內部控制是否持續有效。